Законодательная борьба с налоговыми схемами: новая ненормальность?

В одной из недавних дискуссий в блоге меня спросили, не надоело ли мне жить в потоке негатива, отметив при этом, что журнал «Налоговед» уже страшно читать.

Что могу сказать? Живу я в нескончаемом Потоке интересных дел и событий. Мощный поток негатива есть, но исходит он от государства. А читать страшно решения арбитражных судов по налогам последних двух лет. Это какая-то охота на ведьм в современном изводе – что ни решение, то «необоснованная налоговая выгода». Даже там, где нет никакой налоговой выгоды – ни обоснованной, ни необоснованной. Но весь этот ужас – не повод надеть розовые очки. Хотя нам часто пытаются внушить, что это новая нормальность. Очень не хочется в Советский Союз.

Страшно, прямо скажу, читать и законопроект о борьбе с налоговыми злоупотреблениями (№529775-6), который 15 мая 2015 г. в первом чтении приняла Госдума, правда, не без серьезной полемики в пленарном заседании – см. стенограмму в файле.

Коли ружье на стенку повешено, то рано или поздно законопроект будет принят. Поэтому не мешало бы получше разобраться с тем, что в нем предлагается с подачи ФНС.

Как ни странно, пока мне не встречался подробный критический анализ законопроекта. Попробую набросать основные моменты, которые увидел.

Как утверждается в пояснительной записке, законопроект направлен на решение проблемы использования налогоплательщиками формально правомерных действий с целью неуплаты налога или неправомерного получения права на возмещение налога из бюджета.

Предлагается дополнить ст. 54 НК РФ правилом о том, что в целях налогообложения не учитываются факты хозяйственной жизни, основной целью которых является неуплата или неполная уплата налога. Статьи 169 и 252 НК РФ предлагается дополнить нормой о том, что счета-фактуры и иные документы, подписанные неуполномоченными или неустановленными лицами, не могут служить основанием для принятия вычетов и расходов. Это вроде как общие нормы о борьбе с налоговыми схемами.

К сожалению, невозможно согласиться с бодрым и одновременно усыпляющим внимание утверждением в пояснительной записке, что «законопроектом закрепляются положительные элементы правоприменительной практики, которая была выработана налоговыми органами и арбитражными судами при рассмотрении налоговых споров, связанных с признанием (непризнанием) обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Скорее наоборот, реальные достижения и наработки судебной практики предлагается выбросить на свалку истории под девизом «Мы наш, мы новый мир построим».

Можно сказать, что реинкарнированная версия законопроекта о злоупотреблениях в сфере налогообложения основана на «худших практиках» и может перечеркнуть все достижения налоговой политики и налогового администрирования последних лет. Хотя и без того ощущение, что мы стремительно возвращаемся лет на 10 назад, в "доисторические" времена.

В Пояснительной записке утверждается, что «последствия, возникающие в связи с его принятием, не только не затронут интересы добросовестных налогоплательщиков, не злоупотребляющих своими формальными правами, но и будут способствовать созданию нормальных условий ведения бизнеса и созданию здоровой конкурентной среды для таких налогоплательщиков». На самом деле, в случае принятия законопроекта в таком виде пострадают именно добросовестные налогоплательщики, а «схемотехники» окажутся даже в лучшем положении, чем сейчас.

Наблюдаю один феномен, и к сожалению, не забавный, а очень опасный: когда кто-нибудь рассказывает об этом законопроекте, он часто говорит о том, чего в нем нет. Или не отследили, что законопроект, внесенный в 2014 году, после замечаний Правительства был перевнесен под тем же номером в другой редакции, или поддаются некоему внушению, или сами вычитывают в тексте то, что хотелось бы в нем видеть. Поэтому в файлах выкладываю первоначальную и текущую редакции законопроекта, а также правительственный отзыв. По сравнению с первоначальной текущая версия – в сторону формального подхода и якобы отсутствия усмотрения инспектора.

Содержание поправки в ст. 54 «Налоговая база» явно шире названия статьи. Впрочем, это всего лишь безобидное юридико-техническое замечание, Кодекс полон подобных ляпов законодательной техники.

Предлагаемые в законопроекте изменения в статьи 169 и 252 НК РФ еще больше усугубляют существующие на практике проблемы, переводя вопрос из сферы выяснения обстоятельств, свидетельствующих о налоговом злоупотреблении (была ли реальная хозяйственная операция, деловая цель, контрагент и т.п.), в область претензий к оформлению документов. Это методологически неверно. Подписание документов неуполномоченным и даже неустановленным лицом не свидетельствует о наличии злоупотреблений (например, у подписанта нет доверенности, его полномочия оспорены, не получено одобрение на совершение крупной сделки), ровно как и наоборот – отсутствие дефектов документов не означает, что злоупотребления нет. Вновь, как и после печально известного дела «Кестрой 1» (Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 № 9299/08), происходит подмена предмета доказывания в спорах о налоговых злоупотреблениях. Фактически предлагается закрепить объективное вменение на основе лишь недостатков подтверждающих документов.

Кроме того, такие поправки консервируют нерешенность главной проблемы ответственности за контрагентов: при выявлении фиктивной фирмы налоговые органы не выясняют, под чьим контролем она находится и, соответственно, кто является получателем налоговой выгоды (налоговым выгодоприобретателем). Это мы обсуждали уже не раз – здесь и здесь.

В Законопроекте явно превалирует заимствованный из законодательства о бухгалтерском учете подход: «В целях налогообложения не учитываются факты, основной целью учета которых является неуплата налога». Практический механизм реализации этого подхода не предусмотрен, а именно алгоритмы, процедуры, правила и стандарты доказывания должны быть основным содержанием поправок, на мой взгляд.

Предлагаемые в статью 54 поправки означают налоговый пересмотр цели сделки исходя всего лишь из усмотрения проверяющего. Налоговая переквалификация сделки – это всегда вторжение в экономическую деятельность граждан и организаций. Действия одной этой нормы «массового поражения» достаточно, чтобы обессмыслить все остальные положения Гражданского и Налогового кодексов.

Поскольку в законопроекте нет никаких отсылок к используемым в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 и в подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ (о переквалификации) терминам, непонятно их соотношение с положениями законопроекта. Можно сделать вывод, что эти документы и нормы должны применяться параллельно (!), т.е. требования к налогоплательщикам дополняются, а не конкретизируются. В результате сохраняются имеющиеся требования к существу операций и юридических лиц, а также появляются новые требования к документам, достаточные для отказа в расходах и вычетах по формальным основаниям.

Ну и в заключение не могу не отметить, что предлагаемая редакция п. 1 ст. 252 НК РФ, если внимательно в нее вчитаться, способна не только вернуть претензии налоговых органов на оценку целесообразности, эффективности и рациональности действий предпринимателей (это уже происходит, судя по делам Парламент Продакшн, Континентал Тайрс Рус и другим), но и легализовать их, поскольку предусматривает, что обоснованные затраты – это не затраты, понесенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а некие «экономически оправданные» затраты. Просто сравните действующую редакцию и предлагаемую (о приключениях института обоснованности затрат в России как-нибудь напишу – это отдельная история). Видимо, хотели как лучше, а получилось.

Понятие обоснованности затрат связано с необходимостью расчета прибыли как экономического основания налога – без них облагался бы доход, а не прибыль. Поэтому п. 1 ст. 252 НК РФ никак не относится к предмету законопроекта и не должен им затрагиваться.